Cour d'appel, 14 février 2023. 19/11372

COUR D'APPEL D'AIX-EN-PROVENCE Chambre 1-1 ARRÊT AU FOND DU 14 FEVRIER 2023 N° 2023/ 64 Rôle N° RG 19/11372 - N° Portalis DBVB-V-B7D-BETE5 DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES C/ [X] [L] [M] épouse [N] [J] [W] [B] [N] Copie exécutoire délivrée le : à : Me Virginie ROSENFELD Me Sébastien BADIE Décision déférée à la Cour : Jugement du Tribunal de Grande Instance de MARSEILLE en date du 28 Mai 2019 enregistré(e) au répertoire général sous le n° 17/08852. APPELANT DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes- Côte d'Azur et du département des Bouches du Rhône, demeurant [Adresse 5] représenté par Me Virginie ROSENFELD de la SCP CABINET ROSENFELD & ASSOCIES, avocat au barreau de MARSEILLE INTIMES Madame [X] [L] [M] épouse [N] née le [Date naissance 1] 1940 à [Localité 3], demeurant [Adresse 6] Monsieur [J] [W] [B] [N] né le [Date naissance 2] 1940 à [Localité 4], demeurant [Adresse 6] Tous deux représentés par Me Sébastien BADIE de la SCP BADIE SIMON-THIBAUD JUSTON, avocat au barreau d'AIX-EN-PROVENCE et ayant Me Maud BONDIGUEL, avocat au barreau de RENNES, pour avocat plaidant *-*-*-*-* COMPOSITION DE LA COUR L'affaire a été débattue le 09 Janvier 2023 en audience publique devant la cour composée de : Monsieur Olivier BRUE, Président Mme Danielle DEMONT, Conseiller Madame Louise DE BECHILLON, Conseillère qui en ont délibéré. Greffier lors des débats : Madame Céline LITTERI. Les parties ont été avisées que le prononcé de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 14 Février 2023. ARRÊT Contradictoire, Prononcé par mise à disposition au greffe le 14 Février 2023, Signé par Monsieur Olivier BRUE, Président et Madame Céline LITTERI, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire. *** EXPOSE DU LITIGE Mme [X] [L] et M. [J] [N] (ci-après le contribuable), assujettis à l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), afin de bénéficier d'une réduction d'impôt conformément à l'article 885-0 V bis du code général des impôts, ont joint à leur déclaration d'impôt pour l'année 2010 une attestation de la société Finarea Verum certifiant qu'ils avaient investi dans le capital de cette société, se présentant comme une société holding animatrice de groupe. Considérant que la société Finarea Verum n'avait pas cette qualité, de sorte que les époux [N] ne pouvaient pas prétendre à l'avantage en cause, l'administration fiscale leur a adressé une proposition de rectification le 9 janvier 2013. L'imposition correspondante a été mise en recouvrement par avis n° 13 08 0035 émis, le 29 novembre 2013, à hauteur de la somme totale de 6 081 €, en droits rappelés et intérêts de retard. Par réclamation du 24 décembre 2015, rejetée le 28 février 2017, les contribuables ont contesté le bien-fondé de ces impositions. Par exploit d'huissier en date du 28 avril 2017, les époux [N] ont fait assigner la direction régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte-d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, aux fins d'obtenir la décharge des rappels d'impôt sur la fortune au titre de l'année 2010. Par jugement en date du 28 mai 2019, le tribunal de grande instance de Marseille a : ' débouté Mme [X] [L] et M. [J] [N] de leur demande tendant à voir ordonner la communication des rescrits obtenus par les sociétés Truffle et Partech. ' ordonné la décharge des rehaussements prononcés contre eux par proposition de rectification en date du 9 janvier 2013 et avis de mise en recouvrement du 29 novembre 2013. ' et condamné la direction générale des finances publiques aux dépens et à payer aux époux [N] la somme de 1500 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile. Le 12 juillet 2019, la direction générale des finances publiques a relevé appel de cette décision. Par dernières conclusions du 8 décembre 2022, elle demande à la cour de confirmer le jugement seulement en ce qu'il a débouté le contribuable de sa demande de communication des rescrits, de le réformer pour le surplus, de reconnaître le rappel fondé en droit, en conséquence, de confirmer la décision administrative de rejet du 28 février 2017, et de condamner le contribuable aux dépens d'appel et à verser à l'État la somme de 3000 €, au titre de l'article 700 du code de procédure civile. Par dernières conclusions du 4 juillet 2022, Mme [X] [L] [N] née [M] et M. [J] [N] demandent à la cour : ' de confirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions, de débouter l'appelante de toutes ses demandes à la cour ; ' en tout état de cause, de déclarer irrégulière la procédure fiscale préalable à la présente procédure contentieuse ; ' de rejeter comme infondée la décision de rehaussements puis de mise en recouvrement prises en l'encontre du contribuable ; ' de prononcer la décharge des rehaussements ; ' le cas échéant, d'ordonner la communication par la direction générale des finances publiques, sous astreinte provisoire pendant deux mois de 1000 € par jour de retard des rescrits Truffle et Partech ; ' en cas de difficultés d'interprétation du droit de l'Union Européenne, de poser à la Cour de justice de l'union européenne des questions préjudicielles dans les termes suivants : - 'la décision de la Commission européenne réservant la réduction ISF-PME aux PME en phase liminaire de développement doit-elles être interprétée comme interdisant la réduction aux investissements dans les holdings animatrices ne détenant pas encore de participation à la date de la souscription ' - ' Le droit des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n° 659/1999 du Conseil du 22 mars 1999 portant modalités d'application de l'article 93 du Traité CE, règlement n° 994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) doit-il être interprété comme interdisant I'édiction de rescrits accordant un avantage fiscal aux seuls souscripteurs à certains véhicules d'investissement dans les PME' Pareil rescrit ne doit-il pas donner lieu à notification préalable'' ; - 'En présence d'un contribuable revendiquant l'application à son bénéfice de la norme fiscale énoncée dans un rescrit délivré à un autre contribuable, le principe d'effectivité du droit de l'Union européenne, ensemble la réglementation des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n° 994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) et les principes de libertés de circulation des capitaux, d'établissement et de prestations de services, ne commandent-ils pas au juge national d'ordonner la production du rescrit litigieux '' ' et de condamner la Direction générale des finances publiques à lui payer la somme de 10'000 €, au titre de l'article 700 du code de procédure civile, avec toutes conséquences de droit et de dépens. La cour renvoie aux écritures précitées pour l'exposé exhaustif des prétentions et moyens des parties. Motifs Sur la communication des rescrits Les époux [N] soutiennent que les deux décisions de rescrit délivrées par l'administration fiscale aux sociétés concurrentes Truffle et Partech illustreraient l'état du droit applicable à'tous les contribuables, et par conséquent qu'elles devraient être communiquées par l'administration. Ils invoquent les dispositons de l'article L 143 du livre des procédures fiscales qui permet la communication en justice des documents d'ordre fiscal de nature à permettre au juge d'apprécier en toute connaissance de cause l'existence et l'étendue du préjudice subi par les personnes concernées. Ils ajoutent que l'article L 80 A du livre des procédures fiscales dispose qu'il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures, si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et qu'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ; que, lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées , et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, celle-ci ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; que sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt ou aux pénalités fiscales ; que l'article L 80 B du Livre des procédures fiscales précise que la garantie prévue au premier alinéa de l'article L 80 A est applicable lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal; qu'elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par le redevable de bonne foi. Mais l'administration fiscale a ainsi développé, afin de renforcer la sécurité juridique des contribuables, un processus de « rescrit» qui correspond à un mécanisme, à la discrétion du contribuable, lui permettant d'obtenir un diagnostic, une opinion juridique, un avis sur sa situation au regard d'un texte fiscal. S'agissant d'une réponse à la saisine écrite du contribuable qui attend une prise de position formelle sur sa situation au regard d'un texte fiscal, le rescrit comprend nécessairement une appréciation de la situation de ce contribuable ; il s'agit, toutefois, d'une analyse opérée in concreto, laquelle ne peut pas être transposée à la situation d'autres contribuables, étant précisé que les rescrits ne font, par nature, pas l'objet d'une publication et n'excluent pas le contrôle de l'administration fiscale. Les époux [N] affirment que leur situation serait strictement identique à celle des souscripteurs de parts des sociétés Partech et Truffle, alors que leurs situations fiscales ne sont pas identiques ; notamment, la circonstance que ces sociétés aient ou non joué un rôle concret de holding animatrices, n'est pas transposable à la société Finarea Taurus. La validation du montage juridique pour d'autres groupes Partech et Truffle est inopérante puisqu'une prise de position individuelle par le biais du rescrit n'est pas opposable à l'administration en l'espèce. La production des rescrits Partech et Truffle qui n'est pas utile à la solution du litige, a donc été justement rejetée par le premier juge. Sur la regularité de la procédure et la communication des documents utilisés pour fonder le redressement Les époux [N] font valoir, au soutien de leurs moyens d'irrégularité de la procédure suivie par l'administration fiscale : ' que les services fiscaux, de manière déloyale, ont refusé d'informer clairement le contribuable des éléments recueillis auprès de tiers qui fondent les redressements (documents juridiques retraçant la vie de de la holding, bilan de l'exercice clos le 30 juin 2010, pacte d'associés, contrat d'animation, rapport du président de la société Finarea Verum à l'assemblée générale, sans que la liste ait été clairement énoncée par les services fiscaux'), puis refusé de lui communiquer l'entier dossier ainsi constitué s'agissant de la holding animatrice, et n'ont pas répondu aux observations présentées par le contribuable à l'appui de sa contestation des redressements ; ' qu'après avoir procédé au contrôle du signataire d'une attestation - et sans avoir remis en cause, à ce stade, le caractère exact de cette attestation -, l'administration fiscale utilise les éléments d'information obtenus lors de ce contrôle de l'attestant pour redresser le contribuable destinataire de l'attestation, alors que l'administration fiscale doit communiquer loyalement son entier dossier de contrôle de l'attestant au bénéficiaire de l'attestation ; que seul ce versement permet au contribuable redressé de comprendre pourquoi les éléments qui n'ont pas été considérés comme étant de nature à remettre en cause l'attestation dans le cadre du premier contrôle peuvent avoir une portée diamétralement inverse dans le cadre du second contrôle ; qu'au cas présent, seul le versement au dossier de leur contrôle du dossier constitué lors de la vérification de la holding Finarea Verum leur aurait permis de comprendre ce qui avait pu conduire l'administration fiscale locale à porter une appréciation si différente, sur la même question de la qualité de 'holding animatrice", de celle retenue par la direction spécialisée de contrôle IIe-de-France Ouest ; qu'en présence d'une communication de documents issus de la vérification de la holding et non de l'entier dossier de documents constitué à l'occasion de ladite vérification, l'administration fiscale a opéré une circulation imparfaite de l'information, au mépris des articles L. 57, L. 76 et L. 76 B du Livre des procédures fiscales, violant ensemble le principe de loyauté et d'égalité des armes; ' que l'administration fiscale, quand elle procède à un contrôle, doit communiquer au contribuable qui le lui demande, l'intégralité des pièces issues de tiers, dont elle tire les informations ou analyses fondant sa proposition de rectification ; qu'en l'espèce les époux soutiennent que certaines informations ou éléments d'analyse retenus par l'administration fiscale à l'appui de la proposition de rectification ne résultaient d'aucun des documents parcimonieusement communiqués, ni même de documents identifiables pour les contribuables, manquant encore au principe de loyauté ; ' et que doivent être communiqués au contribuable qui en fait la demande, avant la mise en paiement de l'impôt objet de la proposition de rectification, les éléments d'information accessibles auprès d'un greffe ou d'un organisme de diffusion d'informations. Mais selon l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation » ; et que l'article R. 57-1 du même livre dispose que « La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ( ... ) ». Aux termes de l'article L 76 B du livre des procédures fiscales : « L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article 76. Elle communique avant la mise en recouvrement une copie du document ci-dessus mentionné au contribuable qui en fait la demande. ». Cet article n'impose donc d'informer le contribuable que des renseignements et documents sur lesquels l'administration se fonde pour établir un redressement, de sorte qu'elle n'avait pas à communiquer l'entier dossier de la vérification de comptabilité de la société Finarea Taurus. Selon l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, « Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59. ». Ainsi, pour être régulière au regard des dispositions précitées, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, l'année d'imposition et la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. Elle doit informer le contribuable sur la teneur et l'origine des renseignements et documents obtenus auprès de tiers sur lequel elle s'appuie pour motiver la rectification, et communiquer au contribuable qui en fait la demande, avant la mise en recouvrement des impositions, les documents qu'elle a invoqués. Les obligations résultant de l'article 76 B du livre des procédures fiscales ne couvrent pas l'intégralité des documents dont peuvent disposer les services de l'administration fiscale. Elle vise uniquement les documents sur lesquels l'administration se fonde pour établir un redressement ; que l'administration n'est donc tenue à cette obligation d'information et de communication qu'en ce qui concerne les renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder au redressement ; que ces renseignements et documents sont ceux recueillis auprès de tiers ayant fait l'objet de procédures fiscales telles qu'un procédure de saisie, une vérification de comptabilité ou un droit de communication. En l'espèce, la proposition de rectification a été établie par les services fiscaux à partir d'éléments matériels recueillis à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société Finarea Verum et du GIE Finarea Services. La proposition de rectification cite le premier bilan clos au 30 juin 2010, la conclusion d'un pacte d'associés et d'un contrat d'animation, le rapport de gestion de la société Finarea Verum au titre de l'exercice clos, et le règlement intérieur du GIE Finarea Services. L'administration fiscale a fourni sur la demande des époux Finarea Verum, le pacte d'associés et le contrat d'animation conclu entre la PME et Finarea Verum, le pacte de liquidités entre associés, le règlement du GIE et le rapport de gestion de Finarea Verum, de sorte que l'administration a déféré à son obligation de communication des documents obtenus auprès de tiers et qu'elle en a précisé l'origine, l'administration n'étant pas tenue de communiquer au contribuable l'intégralité des documents issus de la procédure de vérification de comptabilité de la holding au capital duquel il avait été investi, mais seulement les documents sur lesquels elle a fondé sa proposition de rectification. Par ailleurs d'une manière générale les époux [N] étant actionnaires de la société Finarea, suite à leur participation à l'augmentation du capital de cette société, disposaient d'informations sur le fonctionnement de celle-ci ou pouvaient obtenir communication des documents sociaux dans les conditions prévues par la loi et par les statuts, ne plaident pas utilement qu'il s'agit là de documents obtenus auprès de tiers, dont ils auraient tout ignoré. L'administration souligne exactement que par sa réponse en 12 pages, le mandataire du contribuable a répondu à la proposition de rectification de manière techniquement détaillée, ce qui montre qu'un dialogue contradictoire s'était régulièrement engagé avec l'administration laquelle lui en a répondu de manière motivée. Il s'ensuit le rejet de ces moyens d'irrégularité soulevés par les époux [N]. Sur le moyen tiré de l'absence de redressement de la holding, de la déloyauté, et de la contradiction au détriment d'autrui Les époux [N] invoquent une prise de position de l'administration sur la qualité de holding animatrice de la société Finarea Verum sur le fondement de l'article L. 80 B, et également sous l'angle de l'obligation de loyauté et de l'interdiction de se contredire au détriment d'autrui. Ils font valoir qu'à la suite de la vérification de comptabilité des 32 sociétés Finarea tout au long du deuxième semestre 2012, l'inspecteur en charge du contrôle a indiqué au représentant de cette société que la procédure de vérification de sa comptabilité était achevée et qu'elle se concluait par un avis de non redressement à l'égard de la société Finarea Gold qui a absorbé la société Finarea Verum le 5 juillet 2012, sans appliquer l'amende prévue à l'article 1740 A du code général des impôts. Ils en déduisent que le contrôle a conduit à la validation totale de la qualification de holding animatrice active de la société Finarea Verum, dès lors que : - l'administration a validé le caractère déductible de toutes les charges exposées par la société Finarea pour effectuer ses missions d'animation, cependant que seules sont déductibles du résultat les charges exposées pour la réalisation de l'objet social, - à l'issue du contrôle, l'administration a invité la société Finarea à présenter au Trésor Public une demande de remboursement du crédit de TVA accumulé du fait du paiement des charges liées au démarrage et à la réalisation de l'activité d'animation, cependant que cela n'aurait pu être possible si la holding ne s'était pas impliquée dans la gestion de sa filiale mais s'était borné à exercer les prérogatives de tout actionnaire, - l'administration savait que la société Finarea Verum avait émis tous les ans à destination de ses actionnaires, des attestations indiquant qu'elle était une holding animatrice et ne lui a pas infligé la sanction à laquelle s'expose l'émetteur d'attestations inexactes. Aux termes de l'article L. 80 B du Livre des procédures fiscales, il ne peut être procédé à aucun rehaussement lorsque l'administration fiscale a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal, et cet article n'impose pas que cette prise de position soit antérieure au fait générateur de l'impôt. Par ailleurs, il est de principe que nul ne peut se contredire au détriment d'autrui, mais il ne s'agit pas d'une interdiction générale en procédure civile, la circonstance que les parties se contredisent au détriment d'autrui n'emportant pas nécessairement fin de non-recevoir. Spécialement en matière de contentieux fiscal, les obligations des contribuables résultent des textes législatifs et réglementaires, à l'application desquels l'administration ne peut pas renoncer. C'est ainsi que sous les garanties prévues pour le contribuable par les articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales qui permettent au contribuable, dans les conditions et limites qu'ils fixent, d'opposer à l'administration l'interprétation d'un texte fiscal qu'elle a formellement admise ou une prise de position formelle de sa part sur une situation de fait au regard du texte fiscal, la position ou le comportement de l'administration avant la procédure contentieuse, lors de l'instruction de la réclamation ou en cours d'instance devant le juge de l'impôt, quelles que soient leurs évolutions ou contradictions éventuelles, ne peuvent pas faire obstacle à l'application par le juge de l'impôt de la loi fiscale, dans le cadre des moyens soulevés par chacune des parties et de ceux qu'il est tenu de relever d'office. En particulier s'agissant de l'absence de rehaussement à l'issue d'une vérification de comptabilité, la juridiction administrative retient justement de façon constante que le non redressement ne peut pas être regardé comme une prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation d'une situation de fait. En l'espèce, l'objet exact du contrôle subi par la société Finarea Verum, qui s'est conclu sans rectification, ne ressort pas précisément des documents produits. La démonstration générale et imprécise faite par les demandeurs au titre de l'impôt sur les sociétés et de la TVA ne convainc pas sur la prétendue validation de la qualification de holding animatrice. Il n'est pas établi que la notion de holding animatrice serait également la qualification déterminante utilisée pour la déductibilité des charges et pour le remboursement de crédit de TVA, ce que conteste expressément l'administration fiscale. Dès lors que d'autres notions interviennent dans la faculté, pour une société, de déduire ses charges et dans le mécanisme de remboursement de crédit de TVA, il ne peut pas être déduit de l'absence de rectification que l'administration aurait reconnu la qualité de holding animatrice de la société Finarea Verum. L'absence d'amende infligée au titre de l'article 1740 A du code général des impôts à la société Finarea Verum ne permet pas de déduire une quelconque validation de la qualification de holding animatrice, et l'absence de tout redressement à l'issue de la vérification de comptabilité de la société Finarea ne constitue, ni la reconnaissance de ce que cette société exerçait bien l'activité de holding animatrice, ni une prise de position, ni une interprétation relevant des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, de nature à octroyer aux contribuables des garanties, de sorte qu'il ne peut être retenu que l'administration fiscale se serait contredite au détriment des contribuables. En conséquence, le jugement déféré qui a dit que l'administration fiscale avait reconnu l'immixtion de la holding dans l'activité de sa filiale dans le cadre d'un contrôle, qu'elle n'avait pas entendu remettre en cause les attestations émises, et qu'elle ne pouvait pas dès lors, loyalement remettre en cause le bénéfice de la réduction d'ISF accordée au contribuable ayant pris des participations dans cette holding, en considérant que cette même holding n'aurait pas la qualité d'animatrice, pour faire droit à la demande de dégrèvement et décharger les époux [N] du rehaussement litigieux, doit être infirmé. Sur la qualification de holding animatrice du groupe Les époux intimés [N], font valoir à titre subsidiaire qu'ils ont bien souscrit au capital d'une société animatrice de groupe au sens de l'article 885- 0- V- 1.1 b) et f) du code général des impôts ; que la société Finarea Verum n'est pas une 'holding de gestion de valeurs mobilières' passive ; qu'elle n'était pas que potentiellement animatrice, mais actuellement animatrice, et ce dès le début de son activité, qui a consisté dès sa création à la levée de fonds et à la sélection des PME dans lesquelles elle prend des participations ; qu'il suffit que la société dans laquelle le contribuable investit soit « en phase d'amorçage, démarrage ou d'expansion », au sens des lignes directrices concernant les aides d'État visant à promouvoir les investissements en capital-investissement pour les PME, comme le précise la décision d'autorisation par la Commission européenne datée du 11 mars 2008 ; que le rehaussement subi est contraire au droit de l'Union Européenne, comme aux principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques, au regard du traitement différent dont bénéficient les sociétés Truffle et Partech, pourtant placées dans la même situation que toutes les sociétés Finarea, ce qui constitue en outre une aide d'Etat contraire au droit de l'Union, la Commission européenne n'ayant validé ce dispositif de réduction d'ISF que dans un but économique, et seulement pour les sociétés qui en sont à leurs premières levées de fonds ; qu'ils ont souscrit au capital de la SAS Finarea Verum, laquelle remplit les conditions pour être qualifiée de holding animatrice en phase de démarrage, puis d'expansion aux dates des souscriptions ; que chaque holding Finarea s'est dotée des moyens de réaliser son objet social en désignant les membres de son Comité d'investissement conformément à ses statuts composé de personnes clairement qualifiées ; que l'objet social de la société Finarea relatif à l'animation est sincère, comme en témoigne l'organisation qui a été mise en place afin d'analyser les dossiers des PME à accompagner ; que la société Finarea a parallèlement conçu et imposé aux PME-cibles sélectionnées un modèle de statuts-type, avec transformation de celles-ci en SAS et création d'un conseil de direction chargé de valider toutes les décisions stratégiques avec voix prépondérante pour la holding, un contrat d'animation relatant le détail des prestations qui seraient fournies, moyennant rémunération, aux PME cibles, et un pacte d'actionnaires ; que toutes les décisions stratégiques sont concernées, ne serait-ce qu'au travers de l'adoption du budget annuel et qu'il n'est pas possible pour le président de la PME concernée, quelle que soit sa quote-part du capital social de la PME, de décider d'une dépense sans l'aval de Finarea ; que comme il a été dit supra, l'administration, qui a spécifiquement envisagé l'application de l'amende de 25 % pour délivrance d'attestations permettant aux particuliers de bénéficier d'un avantage fiscal indu, n'a pas mis en 'uvre cette sanction à l'encontre de la holding ; que la position de l'administration résulte d'un revirement dans sa lecture des marqueurs de la holding animatrice qui ne peut pas avoir un effet rétroactif et conduire au redressement du souscripteur ; que contrairement à ce que soutient l'administration, il n'était pas nécessaire que la société Finarea ait le contrôle des filiales, ni qu'elle conduise seule la politique du groupe, et il suffisait qu'elle y participe activement, que cette condition d'une capacité à influencer ses filiales est ce qui a permis au groupe Truffle d'obtenir la validation de la part de l'administration fiscale dans son rescrit ; que la Cour de cassation précise qu'il n'est pas exigé qu'une holding soit majoritaire au capital de ses filiales ; et que des questions préjudicielles adressées à la Cour de Justice de l'Union Européenne, pourraient permettre le cas échéant d'éclaircir toute difficulté. * La rectification établie par l'administration fiscale se fonde sur les articles 885-0 V bis I.-1 et 885 I ter 1-1 du code général des impôts, dans leur version applicable au litige, les époux [N] ayant sollicité le bénéfice de la réduction d'impôt et des exonérations d'ISF au titre de la souscription au capital de petites et moyennes entreprises, dont la doctrine administrative, invocable par les contribuables en vertu de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, a étendu le champ d'application aux 'holding animatrices'. Il convient de rechercher si la société Finarea Verum s'était dotée des moyens d'animer effectivement les entreprises dans lesquelles elle a pris des participations, et si elle les a effectivement mis en oeuvre. S'agissant d'un dispositif ouvrant droit à une réduction d'lSF, le caractère de « holding animatrice de groupe » de Finarea Verum doit étre apprécié au moment de la souscription par le contribuable au capital de cette société, soit à la date du versement du 5 mai 2010 (885-0 V bis I.-1 : « Le redevable peut imputer sur l'impôt de solidarité sur la fortune 75 % des versements effectués au titre de souscription au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés (') ». L'administration fiscale plaide utilement que les bilans de l'exercice clos le 30 juin 2009 et le 30 juin 2010 de la société Finarea Verum montrent que son actif brut était minoritairement composé de participations à hauteur de 34,30 % et 34,60 % pour ces années, et qu'elle ne détenait pas au moins 90 % de son activité brute comptable en titres de sociétés opérationnelles, son bilan faisant ressortir un chiffre d'affaires hors taxes 26'408 € pour 2009 et de 18'798 € pour 2010, témoignant ainsi de sa faible activité. Pour l'année 2009, la société Finarea Verum n'a pris qu'une participation minoritaire dans la société Number Wine à hauteur de 39,80 % de son capital seulement, la dirigeante historique et fondatrice, ainsi qu'une société BYBC demeurant majoritaires, ce qui rend peu possible l'existence d'un contrôle de fait sur la PME. De même pour l'année 2010, où la société Finarea Verum a pris une participation à hauteur de 30 % seulement dans Phonea Vitis, les 70 % restants étant détenus par les associés historiques de la société.. Les prérogatives de la société Finarea Verum, dont celle-ci entend tirer argument, en termes d'information (droit d'information, prestations de contrôle de gestion et droit d'audit permanent) ne constituent pas des prérogatives extraordinaires pour un simple investisseur qui souhaite seulement s'assurer que son investissement prospère. Elles ne suffisent pas à lui conférer un rôle d'animation, tout investisseur souhaitant disposer d'un droit de regard sur le choix des investissements de la société. Sur les structures mise en place par la société Finarea Verum pour prétendre animer les sociétés du groupe, le fisc observe à juste titre, s'agissant du contrat d'animation prévoyant « une mission de conseil en stratégie, de mise en place de réalisation de contrôle de gestion », que des missions de 'coaching' et d'implication dans la gestion ne relèvent pas nécessairement d'actions d'animation. Les 'Entrepreneurs' peuvent apprécier le savoir-faire de 'l'Investisseur' capable de leur apporter une plus-value en matière de gestion ou par exemple de croissance, sans pour autant leur confier le contrôle de leur entreprise. Le contrat d'animation traduit essentiellement des relations entre partenaires, et non des relations entre animatrice et société prétendument 'animée'. De même, la mise en place d'un Comité d'investissement relève d'une pratique ordinaire pour tout un investisseur désireux de prendre des participations dans des sociétés opérationnelles, sans pour autant en déduire qu'il les animent. Le droit de veto octroyé à l'investisseur ne signifie pas qu'il définisse la stratégie de sa filiale mais qu'au contraire, il puisse le cas échéant s'opposer à la conduite d'une politique menée par les dirigeants, la société Finarea Verum devant protéger ses investissements. Le pacte d'associés (qui distingue les 'Investisseurs' des 'Entrepreneurs') ne démontre pas que la société Finarea Verum aurait participé de manière active à la conduite de la stratégie de l'activité de la PME, puisqu'au contraire les dirigeants historiques de la société demeuraient maitres de l'affaire en proposant aux investisseurs unprojet qui repose entièrement sur 'leur expérience et leur implication personnelle' (point 'i' page 3 du pacte d'associés). Le pacte d'associés ajoute clairement que cette société était à la recherche de fonds propres pour financer le développement de ses activités. Le contribuable ne démontre pas que la société Finarea Verum aurait impulsé la stratégie d'une société opérationnelle et en contrôlerait la mise en 'uvre, alors qu'elle se borne à remplir des missions de conseil stratégique, ainsi qu'à la mise en place et à la réalisation du contrôle de gestion, et le respect par la PME d'un 'business plan' . Le désengagement de l'investisseur est prévu au 31 août 2016, montrant ainsi une volonté de faire un investissement à court terme avec une mission d'assistance de la société, plutôt que de la diriger ou de l'animer. Enfin des statuts et des projets de conventions ne peuvent suffire à établir, concrètement, la qualification de holding animatrice, lorsque la société holding ne se dote pas des moyens nécessaires pour mener à bien ses missions d'animation et de direction des filiales. L'administration fiscale observe exactement sur ce point que la société Finarea Verum avait recours à la sous-traitance pour effectuer ses études et prestations, n'ayant aucun salarié, et que ne s'étant toujours pas dotée du personnel indispensable pour assurer l'activité d'animation de la filiale, la holding s'apparentant à une coquille vide, dans la mesure où les informations doivent systématiquement remonter à la société Fleuret Associés Conseil, domiciliée à la même adresse que la société Finarea Verum (article 17 du pacte d'associés) ; L'administration ajoute exactement que les productions invoquées invoquées ne présentent aucune décision stratégique qui aurait été imposée par la holding Finarea Verum aux PME . Les compte- rendus et la présence 'à tous les conseils de direction'font ressortir un rôle d'accompagnement plutôt que l'impulsion et la conduite de la stratégie de l'entreprise. Le rapport de gestion relatif à l'exercice clôs le 30 juin 2010 mentionne ainsi d'importantes divergences de vue avec la dirigeante de la société number Wine sur la stratégie de l'entreprise, mais précise que malgré l'intervention de trois experts du réseau Finerea, Finarea Verum n'a pu faire entendre raison à la dirigeante, ce qui démontre l'absence d'emprise de la société Finarea Verum sur la stratégie de la PME, contrairement à ses affirmations. Il convient de relever de surcroît qu'en ce qui concerne la prise de participation de la société Finarea Verum dans la société Phonea Vitis, celle-ci est datée du 12 mai 2010, selon le rapport de gestion pour l'exercice social clôs le 30 juin 2010 de la société Finarea Verum, de sorte qu'à la date du versement des époux [N] le 5 mai 2010, la SAS Finarea Verum n'avait pas encore pris de participation dans cette société. * En définitive le contribuable ne rapporte pas la preuve que la holding Finarea Verum aurait assuré le contrôle effectif d'une société opérationnelle au moment de l'investissement du contribuable. Les productions des époux [N] ne permettent pas de retenir que la SAS Finarea Verum aurait eu, à la période des investissements réalisés par le contribuable, la fonction de « holding animatrice d'un groupe», les moyens structurels dont la société Finarea disposait pour pouvoir animer ses filiales ne permettant pas de constater qu'elle les aurait effectivement mis en oeuvre. La validation de ce montage juridique pour d'autres groupes Truffle et Partech est inopérante à cet égard, dès lors qu'une prise de position individuelle par le biais du rescrit n'est pas opposable à l'administration comme il a été rappelé supra. Le rehaussement pratiqué par l'administration fiscale est régulier en la forme et fondé, les titres des époux [N] ne remplissant pas les conditions d'exonération ouvrant droit à la réduction de l'ISF. La demande de transmission de questions préjudicielles à la Cour de justice de l'Union européenne sera écartée, la solution du présent litige n'en dépendant pas. PAR CES MOTIFS La cour, statuant publiquement, contradictoirement et en dernier ressort, Confirme le jugement déféré en ce qu'il adébouté les époux [N] de leur demande de communication des rescrits Truffle et Partech, L'infirmant pour le surplus, statuant à nouveau et y ajoutant. Rejette la demande de transmission de trois questions préjudicielles à la Cour de Justice de l'Union Européenne, Confirme la décision administrative de rejet du 28 février 2017, Valide l'avis de mise en recouvrement délivré le 29 novembre 2013 aux époux [N], Condamne in solidum M. [J] [N] et Mme [X] [L] [N] à payer à la Direction générale des finances publiques, la somme de 3 000 €, au titre de l'article 700 du code de procédure civile, ainsi qu'aux dépens, et dit que ceux-ci pourront être recouvrés conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile. LE GREFFIER LE PRESIDENT